全球最低税（GloBE/第二支柱）与匈牙利QDMTT适用2026

引言

2026纳税年度可被视为国际税收历史上的里程碑：全球最低税（GloBE——Global Anti-Base Erosion rules，俗称第二支柱Pillar Two）规则体系现已全面适用，跨国企业集团首次必须履行新的申报义务。2025商业年度GloBE信息申报表（GloBE Information Return）的提交截止日为2026年2月28日，首次QDMTT（Qualified Domestic Minimum Top-up Tax，合格国内最低补足税）申报截止日为2026年6月30日。

对匈牙利而言，GloBE体系带来了特殊的紧张关系：在欧盟最低的9%企业所得税率下，实现15%的有效最低税率颇具挑战，投资激励性税收优惠在补足税体系中能否真正发挥效力也成为问题。

本文旨在为在匈牙利运营的跨国企业集团提供GloBE/第二支柱及匈牙利QDMTT规定的全面分析，特别聚焦于2026年的实务任务。

GloBE体系的基本结构

OECD/G20包容性框架与EU实施

全球最低税规则体系由OECD/G20包容性框架（Inclusive Framework）于2021年制定，EU通过指令(EU) 2022/2523（即最低税指令，Minimum Tax Directive）将其转化为欧盟法律。匈牙利——略有延迟——通过2023年第LXXXIII号法律（以下简称：Gma. tv.）实施了该指令，其规定自2024年1月1日起生效。

人的适用范围

GloBE规则适用于参考纳税年度前四个纳税年度中至少两个年度合并收入达到7.5亿欧元的跨国企业集团（MNE Groups）。匈牙利Gma. tv.第3条第(1)款与OECD示范规则一致地作出了规定。

确定是否属于适用范围本身就是一项复杂的任务：合并收入的概念、按IFRS或当地会计准则的确定方法，以及集团内部重组的影响均需审查。

有效税率（ETR）的确定

GloBE体系的核心要素是按管辖区确定有效税率（Effective Tax Rate——ETR）。ETR按以下公式计算：

$$\text{ETR} = \frac{\text{调整后涵盖税额（Adjusted Covered Taxes）}}{\text{GloBE收入（GloBE Income）}}$$

当某一管辖区的ETR未达到15%时，产生补足税（Top-up Tax）缴纳义务。补足税率由以下公式得出：

$$\text{补足税率} = 15% - \text{ETR}$$

该补足税率适用于经实质性收入排除（Substance-based Income Exclusion——SBIE）减少后的GloBE收入。

匈牙利QDMTT制度

QDMTT的概念

合格国内最低补足税（Qualified Domestic Minimum Top-up Tax——QDMTT）是来源国（此处为匈牙利）将补足税征收权保留在国内的机制，替代最终母公司所在国依IIR（Income Inclusion Rule，收入纳入规则）征收。

Gma. tv.将QDMTT规定为”补足税”（kiegészítő adó）。其逻辑如下：

1. 相关匈牙利集团成员按GloBE规则确定其在匈牙利管辖区的ETR。
2. 如ETR低于15%，匈牙利集团成员（或其他义务人）以QDMTT形式在匈牙利缴纳差额。
3. 结果是，最终母公司所在国不再基于IIR就匈牙利收入产生额外补足税缴纳义务。

QDMTT的优先适用

QDMTT的关键特征是其相对于IIR和UTPR（Undertaxed Profits Rule，低税利润规则）的优先地位。这意味着当匈牙利适用合格QDMTT时，补足税留在匈牙利——不会”流失”至最终母公司所在国。

该机制的战略意义不言而喻：匈牙利有利益使其QDMTT获得OECD包容性框架的”合格”（qualified）认定并维持该地位。认定的条件是匈牙利QDMTT计算符合GloBE示范规则，且不向有利于国内税基的方向偏离。

GloBE体系中匈牙利税收优惠的命运

问题的本质

在匈牙利9%企业所得税率下，提供多种税收优惠——尤其是发展税收优惠（Tao. tv.第22/B条）——可将有效税负降至0%。在GloBE体系中这意味着：

• ETR降至15%以下，从而
• 产生补足税缴纳义务。

因此，问题是：匈牙利的税收优惠在全球最低税体系中是否”失效”？

答案是多层次的

GloBE规则并不禁止适用税收优惠——仅确保各管辖区的ETR达到15%。在实务中这意味着：

1. 如发展税收优惠使ETR降至15%以下： 差额须以QDMTT形式缴纳。优惠并非完全”失效”，但其效果限于9%至15%之间的区间。
2. 实质性排除（SBIE）的作用： SBIE允许将GloBE收入的一部分——有形资产和人工成本的特定比例——从补足税基数中排除。对于大规模雇用、资本密集型工业投资（如匈牙利的汽车和电池制造工厂），这可能是显著的减负。
3. 合格可退还税收抵免（QRTC）资格： OECD GloBE规则为所谓的合格可退还税收抵免提供特殊处理，可以作为增加涵盖税额而非减少GloBE收入来反映。匈牙利发展税收优惠的QRTC资格认定是2026年的关键问题。

2026年申报义务

GloBE信息申报表

依Gma. tv.第15-16条，GloBE信息申报表须首次就2025纳税年度提交。提交截止日为2025纳税年度结束后第15个月的最后一天——即2027年3月31日。但就2024纳税年度（过渡年度），依过渡规定须在2026年6月30日前提交。

申报表包含：

• 按管辖区列示的集团成员识别数据
• ETR计算要素（GloBE收入、调整后涵盖税额）
• 按管辖区列示的补足税金额
• 已适用的排除（SBIE、最低限度等）

QDMTT申报

QDMTT申报须由匈牙利集团成员向NAV提交。首次申报——就2025纳税年度——依Gma. tv.过渡规定于2026年6月30日前到期。申报须包含：

• 就匈牙利管辖区计算的ETR
• QDMTT义务金额
• 实质性排除（SBIE）计算要素
• 已考虑的税收优惠详细信息

避免双重征税与DTA网络

税收协定与GloBE体系的关系

避免双重征税协定（DTA——Double Tax Agreement）与GloBE体系的关系是国际税法中最具争议的问题之一。OECD认为GloBE补足税不与DTA的规定相冲突，因为补足税不是DTA适用范围内的”所得税”，而是一般性的最低税机制。

匈牙利拥有84项有效税收协定，其中众多包含税收优惠维持条款（tax sparing clauses）。这些条款在GloBE体系中的适用性有限：tax sparing credit在GloBE计算中不能作为”涵盖税额”反映，可能导致ETR进一步降低。

预提税优化

随着GloBE体系的引入，预提税优化的重要性增加。当外国母公司所在国就匈牙利收入产生IIR义务时，匈牙利预提税（如股息税）可减少IIR义务，因为预提税被视为”涵盖税额”。

企业所得税法（Tao. tv.）中的股息税规定及DTA中的股息条款在此背景下获得了新的战略维度。

匈牙利的实质性要求

SBIE与实际存在的问题

GloBE规则的实质性收入排除（SBIE）直接激励维持实际经济存在。SBIE公式：

$$\text{SBIE} = 5% \times \text{合格人工成本} + 5% \times \text{相关有形资产账面价值}$$

（5%的比率根据过渡规定逐步降低至2033年；2026年的比率仍较高：人工成本9.8%、有形资产7.8%。）

这意味着在匈牙利雇用大量员工并拥有大量有形资产的工业企业可通过SBIE将GloBE收入的很大部分从补足税基数中排除。

实质性作为规划工具

GloBE体系中的实质性要求同时也作为规划工具发挥作用。企业——在法律和经济合理性的框架内——可以考虑：

• 进一步加强在匈牙利的生产活动（增加有形资产）
• 将研发活动设在匈牙利（增加人工成本）
• 按照转让定价规则正确分配功能和风险

在此过程中，至关重要的是实质性增强须服务于真正的经济目的，而不能仅以优化SBIE排除为目标——后者可能适用反滥用规则（anti-abuse rules）。

结构化中数学精确性的必要性

ETR计算的复杂性

GloBE ETR计算极为复杂——Gma. tv.以约80个条文规定了细节，OECD行政指南（Administrative Guidance）进一步予以明确。计算中需考虑的因素：

• 财务会计利润调整的适用（基于经审计的IFRS/HAS数据）
• 递延税项的处理（deferred tax accounting）
• 集团内部交易（转让定价）影响的处理
• 首年过渡规则（Transitional Rules）的适用

错误ETR计算的风险是双重的：如企业将ETR计算过高，将少缴QDMTT，可能导致事后税务机关追缴。如计算过低，将不必要地多缴QDMTT。

NAV 2026年检查重点

NAV预计将在2026年对QDMTT申报予以特别检查关注。检查标准可能包括：

• GloBE收入和调整后涵盖税额的正确确定
• SBIE排除的合理性
• QDMTT计算中匈牙利税收优惠的处理
• 作为GloBE计算基础的收入数据的转让定价规则遵守情况
• Safe harbour规则适用的合法性

总结

2026年是全球最低税实际实施之年——当监管框架的理论构建转变为实际的申报和纳税义务。在匈牙利运营的跨国企业集团最重要的任务：

1. 编制GloBE信息申报表和QDMTT申报 —— 首个申报周期尤为关键，因为须就计算方法论作出具有先例意义的决定。
2. 评估匈牙利税收优惠（发展税收优惠）的GloBE影响 —— 特别关注QRTC资格认定问题。
3. 最大化实质性排除 —— 通过加强实际经济活动。
4. 审查DTA网络和预提税结构 —— 从GloBE体系的角度。
5. 建立内部税务合规体系 —— 包括引入必要的IT系统和程序。

管理9%企业所得税率与15%全球最低税之间的紧张关系不仅是技术性税务专业任务，而是战略层面的企业决策，其成功取决于法律、税务和财务专业咨询的紧密协作。